اجاره به ابزاری گفته می‌شود که یک واحد تجاری با استفاده از آن، حق خرید یا استفاده از دارایی دیگران را کسب می‌کند که برای آن قرارداد در نظر گرفته می‌شود و از لحاظ قانونی حسابداری اجاره بها بررسی می‌شود.
حسابداری اجاره‌ها:
اصطلاحات زیر در اين استاندارد با معانی مشخص زير به كار رفته است:
اجاره:
اجاره به موافقت نامه‌ای گفته می‌شود كه بر اساس آن، موجر در برابر دريافـت مبلـغ مشخصی، حق استفاده از دارايی را برای مدت محدود به مستاجر واگذار می‌کند.
اجاره سرمايه‌ای:
اجاره سرمایه‌ای، به نوعی از اجاره گفته می‌شود كه بر اساس آن تقريبا تمام مخـاطرات و مزايـای ناشی از مالكيت دارایی به مستاجر انتقال می‌یابد و در نهایت ممکن است که مالكيـت دارايـی انتقال يابد يا انتقال نيابد.
اجاره عملياتی:
به اجاره‌ای غير از اجاره سرمايه‌ای، اجاره عملیاتی گفته می‌شود.
اجاره غير قابل فسخ:
این نوع اجاره، به اجاره‌ای گفته می‌شود كه تنها در موارد زير قابل فسخ باشد:
- وقوع برخی پيشامدهای احتمالی بعيد
- با مجوز اجاره دهنده
- انعقاد قرارداد جديد اجاره برای همان دارايی يا دارايی مشابه، بين موجر و مستاجر
- پرداخت مبلغ اضافی توسط اجاره كننده، به گونه‌ای كه در آغـاز اجـاره در رابطـه بـا استمرار اجاره اطمينانی معقول وجود داشته باشد.
آغاز اجاره:
آغاز اجاره در واقع به تاريخی گفته می‌شود که دارایی در اختيار مستاجر قرار می‌گیرد و يا آغـاز تعلـق گـرفتن اجـاره بهـا را گویند.
دوره اجاره:
دوره اجاره یک دوره غير قابل فسخ است كه مستاجر، دارايی مورد نظر را بـرای آن دوره اجاره می‌کند به اضافه هر مدت زمان ديگری كه اجاره كننده اختيار دارد اجاره آن دارايی را با پرداخت يا بـدون پرداخت مبلغ اضافـی ادامه دهد.
نکته: در آغاز اجاره، اطمينـان معقولی وجود دارد كه مستاجر از اين اختيار استفاده می‌کند.
حداقل مبالغ اجاره:
مبلغی را حداقل مبلغ اجاره می‌گویند که بایستی در طول مدت اجاره به موجر پرداخت نمود به جز مخارج مالیات، نگه داری دارایی و خدمات که به عهده موجر است و نیز:
- در ارتباط با مستاجر، هر مبلغی كه توسط وی يا هر شخص وابسته بـه وی تـضمين شده است.
- در ارتباط بـا موجر، هـر گونـه ارزش باقيمانـده كـه پرداخـت آن توسـط اجاره كننده يا شخص ثالثی به اجاره دهنده تضمين شده باشد.
حداقل مبلغ اجاره عبارت از حداقل اجاره بهای قابل پرداخت در طول دوره اجاره به اضافه مبلـغ مورد نياز برای استفاده از اختيار خريد مزبور است.
ارزش منصفانه:
ارزش منصفانه به مبلغی گفته می‌شود كه خريدار مطلع و مايل و فروشنده نیز مطلع و مايل باشند و در معامله‌ای حقيقی با شرايط عادی، يک دارايی را در ازای مبلغ مزبور با يكـديگر مبادلـه كنند.
عمر اقتصادی:
عمر اقتصادی عبارت است از:
- مدت زمانی كه ا نتظار می‌رود يک دارايی از لحاظ اقتصادی توسط يک يا چنـد كـاربر قابل استفاده باشد.
- تعداد توليد يا واحدهای مشابهی كه انتظار می‌رود در فرآيند استفاده از دارايی توسط يک يا چند استفاده كننده كسب شود.
عمر مفيد:
عمر مفید به مدت زمانی می‌گویند كه انتظار می‌رود منافع اقتصادی دارايی مورد اجاره توسط واحد تجاری مصرف گردد که اين دوره از ابتدای دوره اجاره شروع شده و متـاثر از محدوديت‌های زمانی مندرج در قرارداد اجاره نیست.
ارزش باقيمانده تضمين شده:
ارزش باقی مانده تضمین شده در واقع عبارت است از:
- در مورد مستاجر، آن بخش از ارزش باقيمانده دارايی است كه توسط اجـاره كننـده يـا شخص وابسته به وی تضمين گرديده است (مبلغ تضمين شده حداكثر مبلغـی اسـت كه می‌تواند تحت هر شرايطی قابل پرداخت باشد)
- در مورد موجر، آن بخش از ارزش باقيمانده دارايی است كه توسط اجاره كننـده يـا شخص ثالثی تضمين شده است.
ارزش باقيمانده تضمين نشده:
ارزش باقی مانده تضمین نشده به آن بخـش از ارزش باقيمانـده دارايـی گفته می‌شود كـه اجاره دهنده نسبت به تحقق آن اطمينان كافی نـداشته باشد و يـا تنهـا توسـط شـخص وابـسته بـه اجاره دهنده تضمين شده است.
سرمايه گذاری نا خالص در اجاره:
به مجموع حداقل مبالغ اجاره مربـوط بـه اجـاره سرمايه‌ای از ديد اجاره دهنده گفته می‌شود که هر گونه ارزش باقيمانده تضمين نشده‌ای كه به وی تعلـق می‌گيرد.
درآمد مالی كسب نشده:
درآمد مالی کسب نشده یعنی تفاوت بين:
- مجموع حداقل مبالغ اجاره مربوط به قرارداد اجاره سرمايه‌ای از ديد اجـاره دهنـده و هر گونه ارزش باقيمانده تضمين نشده‌ای كه به وی تعلق می‌گيرد.
- ارزش فعلی مبلغ ياد شده در بند “قبل” با نرخ ضمنی سود تضمين شده اجاره
سرمايه گذاری خالص در اجاره:
عبارت است از سرمايه گذاری ناخالص در اجاره پس از كسر درآمد مالی كسب نشده.
نرخ ضمنی سود تضمين شده اجاره:
عبارت است از نرخ تنزيلی كه در آغـاز اجـاره، سـبب شود مجموع ارزش فعلی حـداقل مبـالغ اجـاره و ارزش باقيمانـده تـضمين نـشده دارايـی با ارزش منصفانه دارايی مورد اجاره برابر شود.
نرخ فرضی استقراض برای اجاره كننده:
نرخ سود تضمين شده‌ای اسـت كـه اجـاره كننـده ناگزير است برای يک اجاره مشابه پرداخت كند يا در صورت عدم امكان تعيين آن، نرخی كه اجاره كننده ناگزير است در آغاز اجاره برای دريافت وامـی بـا شـرايط بازپرداخـت و ضمين مشابه جهت استقراض مورد نياز برای خريد دارايی مورد نظر متحمل شود.
طبقه‌بندی اجاره‌ها:
در استاندارد طبقه بندی اجاره‌ها، دسته بندی طبق ميزان مخاطرات و مزايای ناشـی از مالكيـت دارايی صورت می‌گیرد كه به موجر یا مستاجر تعلق می‌گيرد. مخاطرات شامل امكان وقـوع زيان ناشی از ظرفيت بدون استفاده يا منسوخ شدن فناوری و كاهش در بازده دارايی به دليـل تغيير وضع اقتصادی است.
همچنين مواردی از قبيل انتظار عمليات سودآور در طول عمر اقتصادی دارايی و هر گونه سود حاصل از افزايش ارزش دارايی يا تحقق ارزش باقيمانده می تواند معرف مزايا باشد.
- اجاره‌ای به عنوان اجاره سرمايه‌ای طبقه بندی می‌شـود كـه بـه موجـب آن تقريبـا تمـامی مخاطرات و مزايای ناشی از مالكيت دارايی منتقل شود.
- اجاره‌ای كه تقريبا تمام مخاطرات و مزايای ناشی از مالكيت دارايی را منتقل نكند به عنوان اجاره عملياتی طبقه بندی می‌شود.
- نوع اجاره (يعنی سرمايه‌ای يا عملياتی) به محتوای معامله و نه شكل قرارداد بستگی دارد.
نکته: طبقه بندی اجاره‌ها در آغاز اجاره صورت می‌گيـرد.
حسابداری اجاره‌ها توسط مستاجر:
حسابداری اجاره‌ها توسط مستاجر، به صورت زیر صورت می‌گیرد:
اجاره‌های سرمايه‌ای:
اجاره‌های سرمایه‌ای با عنوان دارایی و بدهی در ترازنامه منعکس می‌شود که معادل با ارزش منصفانه دارایی در آغاز اجاره می باشد.
برای محاسبه ارزش فعلی حداقل مبـالغ اجـاره، از نـرخ ضـمنی سـود تضمين شده اجاره استفاده می‌شود و در صورتی كه تعيين این نرخ امكان پذير نباشـد، از نرخ فرضی استقراض برای اجاره كننده استفاده می‌شود.
لذا اگر اين اجاره‌ها در ترازنامه اجاره كننده منعكس نگردند، منابع اقتصادی و تعهدات واحد تجاری كمتر از واقع ارائه و بدين ترتيب نسبت‌های مالی آن نيز با مشکل مواجه می‌شود.
لذا انعكاس اجاره‌های سرمايه‌ای، از يک سو به عنوان دارايی و از سوی ديگر به عنوان تعهـد پرداخت مبالغ اجاره بها در آينده، در ترازنامه مناسب است.
اجاره‌های عملياتی:
در اجاره‌های عملياتی، لازم است که مبالغ اجاره بر مبنای خط مستقيم طی دوره اجـاره بـه عنـوان هزينـه دوره شناسايی گردند مگر اين كه مبنای سيستماتيک ديگـری بيـانگر الگـوی زمـانی كـسب منـافع اقتصادی توسط استفاده كننده باشد.
اجاره كننده بايد در رابطه با اجاره‌های عملياتی موارد زير را افشا كند:
- حداقل مبالغ اجاره آتی برای اجاره‌های عملياتی غير قابل فسخ همراه با اطلاعات مربوط به مدت و مبلغ اجاره سالانه
- مبالغ اجاره كه به عنوان هزينه دوره شناسايی شده است.
- شرح كلی از اهم شرايط اجاره در مورد اجاره كننده از جمله محدوديت‌های پيش‌بينی شده در قرارداد اجـاره، شـامل محـدوديت در تقـسيم سـود، استقراض‌های جديـد و انعقـاد قراردادهای اجاره جديد.
حسابداری اجاره‌ها توسط موجر:
حسابداری اجاره ها توسط موجر به صورت زیر است:
اجاره‌های سرمايه‌ای:
موجر موظف است که دارایی مربوط به اجاره سرمایه‌ای را در ترازنامه با عنوان دریافتی درج نماید و مبلغی معادل با سرمایه گذاری خالص در اجاره در نظر بگیرد.
در اجاره سرمایه‌ای، موجر بایستی تمام خطرات ناشی از مالکیت دارایی خود را به مستاجر انتقال دهد و اصل و درآمد مالی سرمایه گذاری را انعکاس دهد.
در اجاره‌های سرمايه‌ای، درآمد مالی معمولا به گونه‌ای منطقی و سيستماتيک به هـر يـک از دوره‌های مالی تخصيص می‌يابد كـه نـسبت بـه مانـده سـرمايه گـذاری خـالص اجاره دهنده در رابطه با اجاره سرمايه‌ای هر دوره مالی، نرخ بازده ادواری ثابتی حاصل گردد.
نکته: مخارج مستقيم اوليه، از قبيل مخارج حقوقی و حق العمل به طور معمول در مراحل انجـام مذاكره و انعقاد قرارداد واقع می‌شود.
توليد كننده يا فروشنده اغلب به مشتريان خود برای خريد يا اجاره حق انتخاب مـی‌دهـد. اجاره سرمايه‌ای يک دارايی توسط توليد كننده يا فروشـنده سـبب ايجـاد دو نـوع درآمـد به شرح زير می‌شود:
- سود يا زيانی معادل سود و زيان ناشی از فروش قطعی دارايی مورد اجاره به قيمت‌هـای معمول فروش كه منعكس كننده هر گونه تخفيفات تجاری يا عمده فروشی است.
- درآمد مالی در طول دوره اجاره
اجاره دهنده بايد در رابطه با اجاره‌های سرمايه‌ای موارد زير را افشا كند:
- سرمايه گذاری ناخالص در اجاره‌ها، درآمد مالی كسب نشده و سرمايه گذاری خـالص در اجاره‌ها در تاريخ ترازنامه و همچنين تفكيک خـالص مطالبـات مربـوط (سـرمايه گـذاری خالص در اجاره) به دو طبقه جاری و غيرجاری.
- ذخيره انباشته برای حداقل مبالغ اجاره غير قابل وصول.
- شرح كلی از اهم شرايط قرارداد اجاره بلند مدت در مورد اجاره دهنده.
اجاره دهنده بايد در رابطه با اجاره‌های عملياتی موارد زير را افشا كند:
- صورت تطبيق ناخالص مبلغ دفتری، استهلاک انباشته و ذخيـره كـاهش دائمـی در ارزش برای هر گروه اصلی از دارايی‌های مورد اجاره در ابتـدا و انتهـای دوره كـه حـسب مـورد نشان دهنده موارد زير باشد:
- هزينه استهلاک دوره
- زيان كاهش دائمی در ارزش شناسايی شده در صورت سود و زيان
- برگشت زيان‌های كاهش دائمی در ارزش دارايی‌ها طی دوره
- حداقل مبالغ اجاره آتی مربوط به اجاره‌های عملياتی غير قابل فـسخ همـراه بـا اطلاعـات مربوط به مدت و مبلغ اجاره ساليانه
- شرح كلی از اهم شرايط اجاره‌ها در مورد اجاره دهنده.
معاملات فروش و اجاره مجدد:
معاملات فروش و اجاره مجدد متضمن فروش دارايی و اجاره آن توسط همان فروشـنده اسـت. مبالغ اجاره و قيمت فروش دارايی معمولا به هم وابسته هستند به این دلیل که هر دو به صورت يکجـا مـورد مذاكره قرار می‌گيرند.
نحوه حسابداری آنلاین معاملات فروش و اجاره مجدد به نوع اجاره بستگی دارد. چنان چه معامله فروش و اجاره مجدد از نوع اجاره سرمايه‌ای باشد مـازاد عوايـد فـروش نـسبت به مبلغ دفتری دارايی نبايد فورا به عنوان درآمد در صورت‌های مالی فروشنده (اجاره كننـده) منعكس گردد.
اين مازاد بايد در طول دوره اجاره به عنوان درآمد شناسايی شود .چنان چه اجاره مجدد، از نوع اجاره سرمايه‌ای باشد، معامله اجاره مجدد وسيله‌ای است كـه اجاره دهنده با وثيقه گرفتن دارايی، منابع مالی مورد نياز اجـاره كننـده را تـامين می‌كنـد.
چنان چه معامله فروش و اجاره مجدد از نوع اجاره عملياتی باشد و مـشخص گـردد كـه معاملـه بر مبنای ارزش منصفانه انجام شده است، سود يا زيان بايد بی درنگ شناسايی شود.
در صورتی كه قيمت فروش كمتر از ارزش منصفانه دارايی باشد، زيان بايـستی فورا شناسـايی شـود، مگر اين كه زيان حاصل، با مبالغ اجاره‌ای كمتر از نرخ بازار، در آينده جبران گردد.
تاريخ اجرا:
الزامات اين استاندارد برای كليه صورت‌های مالی كه دوره مالی آن‌ها از تاريخ 1380/1/1 و بعد از آن شروع می‌شود، لازم الاجرا اشت.
مطابقت با استانداردهای بين المللی حسابداری:
با اجرای الزامات اين استاندارد، مفاد استاندارد بين المللی حسابداری رایگان شماره 17 بـا عنـوان حسابداری اجاره‌ها نيز رعايت می‌شود.
