اجاره به ابزاری گفته می شود که یک واحد تجاری با استفاده از آن، حق خرید یا استفاده از دارایی دیگران را کسب می نماید که برای آن قرارداد در نظر گرفته می شود.
حسابداری اجاره ها:
اصطلاحات زیر در اين استاندارد با معانی مشخص زير به كار رفته است:
اجاره:
اجاره به موافقت نامه ای گفته می شود كه بر اساس آن، موجر در برابر دريافـت مبلـغ مشخصی، حق استفاده از دارايی را برای مدت محدود به مستاجر واگذار می نماید.
اجاره سرمايه ای:
اجاره سرمایه ای، به نوعی از اجاره گفته می شود كه بر اساس آن تقريبا تمام مخـاطرات و مزايـای ناشی از مالكيت دارایی به مستاجر انتقال می یابد و در نهایت ممکن است که مالكيـت دارايـی انتقال يابد يا انتقال نيابد.
اجاره عملياتی:
به اجاره ای غير از اجاره سرمايه ای، اجاره عملیاتی گفته می شود.
اجاره غير قابل فسخ:
این نوع اجاره، به اجاره ای گفته می شود كه تنها در موارد زير قابل فسخ باشد:
- وقوع برخی پيشامد های احتمالی بعيد
- با مجوز اجاره دهنده
- انعقاد قرارداد جديد اجاره برای همان دارايی يا دارايی مشابه، بين موجر و مستاجر
- پرداخت مبلغ اضافی توسط اجاره كننده، به گونه ای كه در آغـاز اجـاره در رابطـه بـا استمرار اجاره اطمينانی معقول وجود داشته باشد.
آغاز اجاره:
آغاز اجاره در واقع به تاريخی گفته می شود که دارایی در اختيار مستاجر قرار می گیرد و يا آغـاز تعلـق گـرفتن اجـاره بهـا را گویند.
دوره اجاره:
دوره اجاره یک دوره غير قابل فسخ می باشد كه مستاجر، دارايی مورد نظر را بـرای آن دوره اجاره می کند به اضافه هر مدت زمان ديگری كه اجاره كننده اختيار دارد اجاره آن دارايی را با پرداخت يا بـدون پرداخت مبلغ اضافـی ادامه دهد.
نکته: در آغاز اجاره، اطمينـان معقولی وجود دارد كه مستاجر از اين اختيار استفاده می کند.
حداقل مبالغ اجاره:
مبلغی را حداقل مبلغ اجاره می گویند که بایستی در طول مدت اجاره به موجر پرداخت نمود به جز مخارج مالیات، نگه داری دارایی و خدمات که به عهده موجر می باشد و نیز:
- در ارتباط با مستاجر، هر مبلغی كه توسط وی يا هر شخص وابسته بـه وی تـضمين شده است
- در ارتباط بـا موجر، هـر گونـه ارزش باقيمانـده كـه پرداخـت آن توسـط اجاره كننده يا شخص ثالثی به اجاره دهنده تضمين شده باشد.
حداقل مبلغ اجاره عبارت از حداقل اجاره بهای قابل پرداخت در طول دوره اجاره به اضافه مبلـغ مورد نياز برای استفاده از اختيار خريد مزبور است.
ارزش منصفانه:
ارزش منصفانه به مبلغی گفته می شود كه خريدار مطلع و مايل و فروشنده نیز مطلع و مايل باشند و در معامله ای حقيقی با شرايط عادی، يک دارايی را در ازای مبلغ مزبور با يكـديگر مبادلـه كنند.
عمر اقتصادی:
عمر اقتصادی عبارت است از:
- مدت زمانی كه ا نتظار می رود يک دارايی از لحاظ اقتصادی توسط يک يا چنـد كـاربر قابل استفاده باشد
- تعداد توليد يا واحد های مشابهی كه انتظار می رود در فرآيند استفاده از دارايی توسط يک يا چند استفاده كننده كسب شود.
عمر مفيد:
عمر مفید به مدت زمانی می گویند كه انتظار می رود منافع اقتصادی دارايی مورد اجاره توسط واحد تجاری مصرف گردد که اين دوره از ابتدای دوره اجاره شروع شده و متـاثر از محدوديت های زمانی مندرج در قرارداد اجاره نمی باشد.
ارزش باقيمانده تضمين شده:
ارزش باقی مانده تضمین شده در واقع عبارت است از:
- در مورد مستاجر، آن بخش از ارزش باقيمانده دارايی می باشد كه توسط اجـاره كننـده يـا شخص وابسته به وی تضمين گرديده است (مبلغ تضمين شده حداكثر مبلغـی اسـت كه می تواند تحت هر شرايطی قابل پرداخت باشد)
- در مورد موجر، آن بخش از ارزش باقيمانده دارايی می باشد كه توسط اجاره كننـده يـا شخص ثالثی تضمين شده است.
ارزش باقيمانده تضمين نشده:
ارزش باقی مانده تضمین نشده به آن بخـش از ارزش باقيمانـده دارايـی گفته می شود كـه اجاره دهنده نسبت به تحقق آن اطمينان كافی نـداشته باشد و يـا تنهـا توسـط شـخص وابـسته بـه اجاره دهنده تضمين شده است.
سرمايه گذاری نا خالص در اجاره:
به مجموع حداقل مبالغ اجاره مربـوط بـه اجـاره سرمايه ای از ديد اجاره دهنده گفته می شود که هر گونه ارزش باقيمانده تضمين نشده ای كه به وی تعلـق می گيرد.
درآمد مالی كسب نشده:
درآمد مالی کسب نشده یعنی تفاوت بين:
- مجموع حداقل مبالغ اجاره مربوط به قرارداد اجاره سرمايه ای از ديد اجـاره دهنـده و هر گونه ارزش باقيمانده تضمين نشده ای كه به وی تعلق می گيرد
- ارزش فعلی مبلغ ياد شده در بند “قبل” با نرخ ضمنی سود تضمين شده اجاره
سرمايه گذاری خالص در اجاره:
عبارت است از سرمايه گذاری ناخالص در اجاره پس از كسر درآمد مالی كسب نشده.
نرخ ضمنی سود تضمين شده اجاره:
عبارت است از نرخ تنزيلی كه در آغـاز اجـاره، سـبب شود مجموع ارزش فعلی حـداقل مبـالغ اجـاره و ارزش باقيمانـده تـضمين نـشده دارايـی با ارزش منصفانه دارايی مورد اجاره برابر شود.
نرخ فرضی استقراض برای اجاره كننده:
نرخ سود تضمين شده ای اسـت كـه اجـاره كننـده ناگزير می بود برای يک اجاره مشابه پرداخت كند يا در صورت عدم امكان تعيين آن، نرخی كه اجاره كننده ناگزير می بود در آغاز اجاره برای دريافت وامـی بـا شـرايط بازپرداخـت و ضمين مشابه جهت استقراض مورد نياز برای خريد دارايی مورد نظر متحمل شود.
طبقه بندی اجاره ها:
در استاندارد طبقه بندی اجاره ها، دسته بندی طبق ميزان مخاطرات و مزايای ناشـی از مالكيـت دارايی صورت می گیرد كه به موجر یا مستاجر تعلق می گيرد.
مخاطرات شامل امكان وقـوع زيان ناشی از ظرفيت بدون استفاده يا منسوخ شدن فناوری و كاهش در بازده دارايی به دليـل تغيير وضع اقتصادی است.
همچنين مواردی از قبيل انتظار عمليات سود آور در طول عمر اقتصادی دارايی و هر گونه سود حاصل از افزايش ارزش دارايی يا تحقق ارزش باقيمانده می تواند معرف مزايا باشد.
- اجاره ای به عنوان اجاره سرمايه ای طبقه بندی می شـود كـه بـه موجـب آن تقريبـا تمـامی مخاطرات و مزايای ناشی از مالكيت دارايی منتقل شود.
- اجاره ای كه تقريبا تمام مخاطرات و مزايای ناشی از مالكيت دارايی را منتقل نكند به عنوان اجاره عملياتی طبقه بندی می شود.
- نوع اجاره (يعنی سرمايه ای يا عملياتی) به محتوای معامله و نه شكل قرارداد بستگی دارد.
نکته: طبقه بندی اجاره ها در آغاز اجاره صورت می گيـرد.
حسابداری اجاره ها توسط مستاجر:
حسابداری اجاره ها توسط مستاجر، به صورت زیر صورت می گیرد:
اجاره های سرمايه ای:
اجاره های سرمایه ای با عنوان دارایی و بدهی در ترازنامه منعکس می گردد که معادل با ارزش منصفانه دارایی در آغاز اجاره می باشد.
برای محاسبه ارزش فعلی حداقل مبـالغ اجـاره، از نـرخ ضـمنی سـود تضمين شده اجاره استفاده می شود و در صورتی كه تعيين این نرخ امكان پذير نباشـد، از نرخ فرضی استقراض برای اجاره كننده استفاده می شود.
لذا اگر اين اجاره ها در ترازنامه اجاره كننده منعكس نگردند، منابع اقتصادی و تعهدات واحد تجاری كمتر از واقع ارائه و بدين ترتيب نسبت های مالی آن نيز با مشکل مواجه می شود.
لذا انعكاس اجاره های سرمايه ای، از يک سو به عنوان دارايی و از سوی ديگر به عنوان تعهـد پرداخت مبالغ اجاره بها در آينده، در ترازنامه مناسب است.
اجاره های عملياتی:
در اجاره های عملياتی، لازم است که مبالغ اجاره بر مبنای خط مستقيم طی دوره اجـاره بـه عنـوان هزينـه دوره شناسايی گردند مگر اين كه مبنای سيستماتيک ديگـری بيـانگر الگـوی زمـانی كـسب منـافع اقتصادی توسط استفاده كننده باشد.
اجاره كننده بايد در رابطه با اجاره های عملياتی موارد زير را افشا كند:
- حداقل مبالغ اجاره آتی برای اجاره های عملياتی غير قابل فسخ همراه با اطلاعات مربوط به مدت و مبلغ اجاره سالانه
- مبالغ اجاره كه به عنوان هزينه دوره شناسايی شده است
- شرح كلی از اهم شرايط اجاره در مورد اجاره كننده از جمله محدوديت های پيش بينی شده در قرارداد اجـاره، شـامل محـدوديت در تقـسيم سـود، استقراض های جديـد و انعقـاد قرارداد های اجاره جديد
حسابداری اجاره ها توسط موجر:
حسابداری اجاره ها توسط موجر به صورت زیر می باشد:
اجاره های سرمايه ای:
موجر موظف است که دارایی مربوط به اجاره سرمایه ای را در ترازنامه با عنوان دریافتی درج نماید و مبلغی معادل با سرمایه گذاری خالص در اجاره در نظر بگیرد.
در اجاره سرمایه ای، موجر بایستی تمام خطرات ناشی از مالکیت دارایی خود را به مستاجر انتقال دهد و اصل و درآمد مالی سرمایه گذاری را انعکاس دهد.
در اجاره های سرمايه ای، درآمد مالی معمولا به گونه ای منطقی و سيستماتيک به هـر يـک از دوره های مالی تخصيص می يابد كـه نـسبت بـه مانـده سـرمايه گـذاری خـالص اجاره دهنده در رابطه با اجاره سرمايه ای هر دوره مالی، نرخ بازده ادواری ثابتی حاصل گردد.
نکته: مخارج مستقيم اوليه، از قبيل مخارج حقوقی و حق العمل به طور معمول در مراحل انجـام مذاكره و انعقاد قرارداد واقع می شود.
توليد كننده يا فروشنده اغلب به مشتريان خود برای خريد يا اجاره حق انتخاب مـی دهـد. اجاره سرمايه ای يک دارايی توسط توليد كننده يا فروشـنده سـبب ايجـاد دو نـوع درآمـد به شرح زير می شود:
- سود يا زيانی معادل سود و زيان ناشی از فروش قطعی دارايی مورد اجاره به قيمت هـای معمول فروش كه منعكس كننده هر گونه تخفيفات تجاری يا عمده فروشی است
- درآمد مالی در طول دوره اجاره
اجاره دهنده بايد در رابطه با اجاره های سرمايه ای موارد زير را افشا كند:
- سرمايه گذاری ناخالص در اجاره ها، درآمد مالی كسب نشده و سرمايه گذاری خـالص در اجاره ها در تاريخ ترازنامه و همچنين تفكيک خـالص مطالبـات مربـوط (سـرمايه گـذاری خالص در اجاره) به دو طبقه جاری و غيرجاری
- ذخيره انباشته برای حداقل مبالغ اجاره غير قابل وصول
- شرح كلی از اهم شرايط قرارداد اجاره بلند مدت در مورد اجاره دهنده
اجاره دهنده بايد در رابطه با اجاره های عملياتی موارد زير را افشا كند:
- صورت تطبيق ناخالص مبلغ دفتری، استهلاک انباشته و ذخيـره كـاهش دائمـی در ارزش برای هر گروه اصلی از دارايی های مورد اجاره در ابتـدا و انتهـای دوره كـه حـسب مـورد نشان دهنده موارد زير باشد:
- هزينه استهلاک دوره
- زيان كاهش دائمی در ارزش شناسايی شده در صورت سود و زيان
- برگشت زيان های كاهش دائمی در ارزش دارايی ها طی دوره
- حداقل مبالغ اجاره آتی مربوط به اجاره های عملياتی غير قابل فـسخ همـراه بـا اطلاعـات مربوط به مدت و مبلغ اجاره ساليانه
- شرح كلی از اهم شرايط اجاره ها در مورد اجاره دهنده.
معاملات فروش و اجاره مجدد:
معاملات فروش و اجاره مجدد متضمن فروش دارايی و اجاره آن توسط همان فروشـنده اسـت. مبالغ اجاره و قيمت فروش دارايی معمولا به هم وابسته هستند به این دلیل که هر دو به صورت يکجـا مـورد مذاكره قرار می گيرند.
نحوه حسابداری آنلاین معاملات فروش و اجاره مجدد به نوع اجاره بستگی دارد. چنان چه معامله فروش و اجاره مجدد از نوع اجاره سرمايه ای باشد مـازاد عوايـد فـروش نـسبت به مبلغ دفتری دارايی نبايد فورا به عنوان درآمد در صورت های مالی فروشنده (اجاره كننـده) منعكس گردد.
اين مازاد بايد در طول دوره اجاره به عنوان درآمد شناسايی شود .چنان چه اجاره مجدد، از نوع اجاره سرمايه ای باشد، معامله اجاره مجدد وسيله ای است كـه اجاره دهنده با وثيقه گرفتن دارايی، منابع مالی مورد نياز اجـاره كننـده را تـامين می كنـد.
چنان چه معامله فروش و اجاره مجدد از نوع اجاره عملياتی باشد و مـشخص گـردد كـه معاملـه بر مبنای ارزش منصفانه انجام شده است، سود يا زيان بايد بی درنگ شناسايی شود.
در صورتی كه قيمت فروش كمتر از ارزش منصفانه دارايی باشد، زيان بايـستی فورا شناسـايی شـود، مگر اين كه زيان حاصل، با مبالغ اجاره ای كمتر از نرخ بازار، در آينده جبران گردد.
تاريخ اجرا:
الزامات اين استاندارد برای كليه صورت های مالی كه دوره مالی آنها از تاريخ 1/1/1380 و بعد از آن شروع می شود، لازم الاجرا می باشد.
مطابقت با استاندارد های بين المللی حسابداری:
با اجرای الزامات اين استاندارد، مفاد استاندارد بين المللی حسابداری رایگان شماره 17 بـا عنـوان حسابداری اجاره ها نيز رعايت می شود.
